Cour d'appel, Chambre 4-8b, 13 octobre 2023, n° 21/10451

Motivation

MOTIFS Le litige en cause d'appel est circonscrit, comme en première instance, aux contestations des chefs de redressement suivants: * n°3: forfait social: jetons de présence, d'un montant total de 5 120 euros au titre des années 2015, 2016 et 2017, * n°4: avantage en nature véhicules: principe et évaluation - hors cas des constructeurs et concessionnaires d'un montant total de 5 120 euros au titre des années 2015, 2016 et 2017. * sur le chef de redressement n°3: forfait social: jetons de présence: Il résulte des dispositions de l'article L.137-15 du code de la sécurité sociale dans leurs versions applicables, que les rémunérations ou gains assujettis à la contribution mentionnée à l'article L. 136-1 et exclus de l'assiette des cotisations de sécurité sociale définie au premier alinéa de l'article L. 242-1 du présent code et au deuxième alinéa de l'article L. 741-10 du code rural et de la pêche maritime sont soumis à une contribution à la charge de l'employeur, à l'exception (...) Sont également soumises à cette contribution, les rémunérations visées aux articles L.225-44 et L.225-85 du code de commerce perçues par les administrateurs et membres des conseils de surveillance de sociétés anonymes et des sociétés d'exercice libéral à forme anonyme, qui sont assujetties à la contribution. Moyens et principaux arguments des parties: L'Urssaf soutient que tout élément de rémunération qui répond au double critère d'exonération des cotisations de sécurité sociale et d'assujettissement à la CSG doit être soumis au forfait social sauf exceptions et qu'il ressort des investigations de l'inspecteur du recouvrement que la cotisante ne fait nullement l'objet d'une gestion désintéressée. Elle ajoute que le juge n'est pas tenu par la qualification donnée de 'jetons de présence' et qu'aucun texte ne prévoit que les associations à but non lucratif puissent rémunérer la présence au sein de leurs instances. Elle souligne que le bénévolat se caractérise par l'absence de tout lien de subordination juridique et de toute rémunération sous quelque forme que ce soit et que le cadre associatif qui implique le bénévolat est en contradiction avec l'allocation de sommes visant à dédommager les pertes de revenus que peuvent connaître les personnes qui s'investissent au sein de la structure. Elle argue que l'association qui est soumise à l'impôt sur les sociétés, intervient sur un secteur de l'économie concurrentielle, ne fait pas la preuve de la gestion désintéressée, dont elle ne remplit nullement les conditions, alors que ses dirigeants sont immatriculés en tant que travailleurs indépendants, pour soutenir qu'elle fonctionne comme une société et que les indemnités versées aux administrateurs en contrepartie de leur présence au conseil d'administration, à savoir les jetons de présence, sont des revenus d'activité devant être ajoutés à leur revenus non salariés. Elle ajoute que les sommes versées au titre des jetons de présence doivent être soumises à CSG CRDS dans le revenu déclaré des bénéficiaires TNS et n'entrent pas dans l'assiette des cotisations et contributions de l'article L.242-1 du code de la sécurité sociale. La cotisante lui oppose qu'il résulte des dispositions légales précises de l'article L.137-15 du code de la sécurité sociale relatives à l'assujettissement au forfait social qu'elles ne concernent pas les administrateurs désignés dans le cadre d'associations, et qu'aucun texte de loi ne prévoit l'assimilation du régime social applicable aux jetons de présence versés aux administrateurs et membres des conseils de surveillance du secteur associatif à celui des administrateurs et membres des conseils de surveillance des sociétés anonymes et des sociétés d'exercice libérale à forme anonyme et souligne qu'aucune décision de jurisprudence ne l'a admis à ce jour. Elle conteste que le versement de jetons de présence aux dirigeants d'une association à but non lucratif soit antinomique avec une gestion désintéressée, précisant que son conseil d'administration est composé d'experts-comptables en activité qui donnent leur temps et se déplacent à leurs frais pour participer à ses travaux. Elle allègue que les sommes versées au titre des jetons de présence ne couvrent pas le temps et les frais exposés à ce titre et soutient que la condition selon laquelle l'organisme doit être géré bénévolement ne fait pas obstacle à ce que ses dirigeants puissent être rémunérés, à condition que la rémunération versée ne dépasse pas les 3/4 du salaire minimum de croissance de l'année de référence ce qui est le cas pour chaque année concernée par le redressement. Réponse de la cour: Si l'article L.137-5 du code de la sécurité sociale, pris dans ses rédactions applicables, précise certains assujettissements au forfait social, pour autant il se déduit des exclusions qu'il énonce, qui doit être considérée comme limitative, compte tenu du principe d'assujettissement énoncé, que la liste des sommes assujetties à cette contribution n'est pas exhaustive dés lors que les deux conditions cumulatives posées par son alinéa 1er sont réunies. Il s'ensuit que la précision par l'article L.137-5 que les rémunérations perçues par les administrateurs et membres des conseils de surveillance de sociétés anonymes et des sociétés d'exercice libéral à forme anonyme, sont assujettis à cette contribution n'a pas pour conséquence que les rémunérations ou indemnités versées aux administrateurs d'une association en contrepartie de leur présence au conseil d'administration, sous l'appellation de jetons de présence ne sont pas soumises à cette contribution. L'inspecteur du recouvrement a relevé en comptabilité dans le compte 65300000 'jetons de présence' que des sommes ont été versées aux membres des conseils d'administration de l'association. Il a retenu que: * l'association ne fait pas l'objet d'une gestion désintéressée puisque soumise à l'impôt sur les sociétés, * les personnes concernées ne sont pas considérées comme salariées de l'association au sens du droit de la sécurité sociale, étant pour la plupart immatriculées en tant que travailleurs non-salariés auprès du régime de sécurité sociale pour les indépendants, et a considéré que les jetons de présence doivent être déclarés dans leurs revenus professionnels auprès de ce régime et être soumis à CSG/CRDS. La cotisante ne conteste pas que les jetons de présence ont été versés à des personnes qui ne sont pas assujetties pour leur activité au régime général et que les montants versés au titre des 'jetons de présence' n'ont pas été assujettis au forfait social. Elle ne conteste pas davantage être assujettie à l'impôt sur les sociétés ainsi que relevé par l'inspecteur du recouvrement dont les constatations font foi jusqu'à preuve contraire. Or, sont assujettis au forfait social en application des dispositions de l'article L.137-5 alinéa 1 du code de la sécurité sociale les rémunérations et gains qui remplissent les deux conditions cumulatives de: * l'exclusion de l'assiette des cotisations de sécurité sociale, * d'assujettissement à la CSG. - sur la condition relative à l'exclusion de l'assiette des cotisations de sécurité sociale (c'est à dire l'affiliation au régime général): Il résulte de l'article L.311-3 alinéa 22 du code de la sécurité sociale, pris dans sa rédaction applicable, que sont obligatoirement affiliés au régime général, les dirigeants des associations remplissant les conditions prévues au deuxième alinéa du d du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts, lequel définit le caractère désintéressé de la gestion en stipulant qu'il 'résulte de la réunion des conditions ci-après: L'organisme doit, en principe, être géré et administré à titre bénévole par des personnes n'ayant elles-mêmes, ou par personne interposée, aucun intérêt direct ou indirect dans les résultats de l'exploitation. Toutefois, lorsqu'une association régie par la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association, une association régie par la loi locale en vigueur dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, une fondation reconnue d'utilité publique ou une fondation d'entreprise décide que l'exercice des fonctions dévolues à ses dirigeants justifie le versement d'une rémunération, le caractère désintéressé de sa gestion n'est pas remis en cause si ses statuts et ses modalités de fonctionnement assurent sa transparence financière, l'élection régulière et périodique de ses dirigeants, le contrôle effectif de sa gestion par ses membres et l'adéquation de la rémunération aux sujétions effectivement imposées aux dirigeants concernés; cette disposition s'applique dans les conditions suivantes : * l'un des organismes visés au troisième alinéa peut rémunérer l'un de ses dirigeants uniquement si le montant annuel de ses ressources, majorées de celles des organismes qui lui sont affiliés et qui remplissent les conditions leur permettant de bénéficier de la présente disposition, hors ressources issues des versements effectués par des personnes morales de droit public, est supérieur à 200 000 € en moyenne sur les trois exercices clos précédant celui pendant lequel la rémunération est versée; * un tel organisme peut rémunérer deux de ses dirigeants si le montant annuel de ses ressources, majorées de celles des organismes qui lui sont affiliés et qui remplissent les conditions leur permettant de bénéficier de la présente disposition, hors ressources issues des versements effectués par des personnes morales de droit public, est supérieur à 500 000 €, en moyenne sur les trois exercices clos précédant celui pendant lequel la rémunération est versée ; un tel organisme peut rémunérer trois de ses dirigeants si le montant annuel de ses ressources, majorées de celles des organismes qui lui sont affiliés et qui remplissent les conditions leur permettant de bénéficier de la présente disposition, hors ressources issues des versements effectués par des personnes morales de droit public, est supérieur à 1 000 000 € en moyenne sur les trois exercices clos précédant celui pendant lequel la rémunération est versée ; * un tel organisme peut verser des rémunérations dans le cadre de la présente disposition uniquement si ses statuts le prévoient explicitement et si une décision de son organe délibérant l'a expressément décidé à la majorité des deux tiers de ses membres ; * le montant des ressources hors ressources issues des versements effectués par des personnes morales de droit public est constaté par un commissaire aux comptes ; * le montant de toutes les rémunérations versées à chaque dirigeant au titre de la présente disposition ne peut en aucun cas excéder trois fois le montant du plafond visé à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale. * l'organisme ne doit procéder à aucune distribution directe ou indirecte de bénéfice, sous quelque forme que ce soit'. Il résulte donc de l'article L.311-3 alinéa 22 du code de la sécurité sociale, que si la gestion est désintéressée, dans les condtions définies par l'article précité du code général des impôts, dans ce cas les dirigeants de l'association doivent être affiliés au régime général. Or l'inspecteur du recouvrement a relevé que les membres du conseil d'administration auxquels ont été versés les jetons de présence ne sont pas considérés comme des salariés de l'association. Celle-ci reconnaît du reste dans ses conclusions que les membres de son conseil d'administration sont des experts-comptables en activités, ce qui induit qu'ils relèvent effectivement du régime social des travailleurs non-salariés. La condition de l'exclusion de l'assiette des cotisations de sécurité sociale est donc remplie. - Concernant la seconde condition cumulative exigée pour l'assujettissement au forfait social: Selon l'article L.136-1 du code de la sécurité sociale, pris dans sa rédaction applicable, sont assujettis à la contribution sociale sur les revenus d'activité et sur les revenus de remplacement d'une part les personnes physiques qui sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l'établissement de l'impôt sur le revenu et à la charge, à quelque titre que ce soit, d'un régime obligatoire français d'assurance maladie et d'autre part les agents de l'Etat, des collectivités locales et de leurs établissements publics à caractère administratif qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission hors de France, dans la mesure où leur rémunération est imposable en France et où ils sont à la charge, à quelque titre que ce soit, d'un régime obligatoire français d'assurance maladie. Il s'ensuit que les montants des jetons de présence doivent être, par application de l'article L.136-1 du code de la sécurité sociale, assujettis à la contribution de la CSG, pour avoir été perçus par des personnes physiques, dont il n'est pas contesté qu'elles sont à la fois considérées comme domiciliées en France pour l'établissement de l'impôt sur le revenu et à la charge, à quelque titre que ce soit, d'un régime obligatoire français d'assurance maladie (pour relever sur régime social des non-salariés). Par conséquent cette seconde condition est remplie également. Les deux condutions cumulatives de l'assujettissement au forfait social étant réunies, les sommes versées au titre des jetons de présence doivent effectivement y être assujetties, ce qui rend le redressement opéré justifié, son montant n'étant pas discuté. Par réformation du jugement entrepris, la cour dit que le chef de redressement n°3 d'un montant total de 5 120 euros est justifié. * sur le chef de redressement n°4: avantage en nature véhicules: principe et évaluation- hors cas des constructeurs et concessionnaires: Par application des dispositions de l'article L.242-1 alinéa 1 du code de la sécurité sociale sont assujetties à cotisations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entreprise d'un tiers à titre de pourboire. L'article 3 de l'arrêté du 10 décembre 2002, relatif à l'évaluation des avantages en nature en vue du calcul des cotisations de sécurité sociale, dispose que l'avantage en nature constitué par l'utilisation privée du véhicule, lorsque l'employeur met à la disposition permanente du travailleur salarié ou assimilé un véhicule, est évalué sur la base des dépenses réellement engagées ou sur la base d'un forfait annuel estimé en pourcentage du coût d'achat du véhicule ou du coût global annuel comprenant la location, l'entretien et l'assurance du véhicule en location ou en location avec option d'achat toutes taxes comprises, et définit les modalités d'évaluation des dépenses réellement engagées. L'inspecteur du recouvrement a constaté que l'association met à disposition de plusieurs de ses salariés résidant sur le département des Hautes-Alpes deux véhicules de type Citroën C3 dans le cadre d'un transport organisé en co-voiturage afin de réaliser les trajets [Localité 2]-[Localité 4], depuis la date de la fusion des deux centres de gestion départementaux en 2012 qui a donné lieu à des modifications des contrats de travail des salariés du site de [Localité 2], avec un aménagement des temps de travail de 35 heures réalisé sur 4 jours au lieu de 5. Il indique avoir demandé le jour du contrôle de produire les éléments quant aux kilomètres réalisés par ces véhicules afin de vérifier leur usage et qu'il lui a été indiqué qu'aucun carnet de bord n'a été tenu pouvant retracer les kilomètres effectués, et que par courriel du 10.09.2018 il a été informé que le bureau du conseil d'administration ne souhaite pas communiquer les factures d'entretien des véhicules demandées. Il a considéré que les véhicules restent à la disposition des quatre salariés, en dehors des heures de travail, tout en précisant que trois d'entre eux occupent des emplois sédentaires au sein du centre de [Localité 4] et a procédé à une évaluation forfaitaire de l'avantage en nature octroyé en l'absence d'éléments permettant de préjuger de l'utilisation réelle faite et d'une limitation à un usage professionnel. Il a réintégré dans l'assiette des cotisations l'évaluation de cet avantage en tenant compte que les deux véhicules ont été achetés en novembre 2012, en appliquant une base de 12% du coût d'achat jusqu'au 01.12.2017 puis à compter de cette date de 9%, et opéré la régularisation pour chaque salarié à hauteur d'1/4 de ces valeurs. Moyens et principaux arguments des parties: La cotisante expose que l'un des véhicules est exclusivement mis à la disposition des salariés pour effectuer un co-voiturage collectif pour ceux d'entre eux résidant à [Localité 2] et devant se rendre quotidiennement sur leur lieu de travail à [Localité 4] et que le stationnement des véhicules est assuré dans un parking public de la commune de [Localité 2] qu'elle prend en charge et que le second véhicule est réservé aux salariés participant à des formations. Elle se prévaut d'une part de notifications adressées à l'ensemble de son personnel le 30 juillet 2012 défaillant le mode opératoire de la mise à disposition des véhicules exclusivement réservés à un co-voiturage à des fins professionnelles et des copies de factures d'entretien du véhicule outre une quittance au titre du stationnement permanent du véhicule dans un parking communal, pour soutenir justifier de l'usage strictement professionnel, qu'aucun avantage en nature ne doit lui être décompté et que ce chef de redressement doit être annulé. L'Urssaf lui oppose qu'en l'absence de justification et de distinction faite par l'association de l'usage professionnel ou privé des dits véhicules, l'inspecteur du recouvrement est dans l'impossibilité de déterminer le quantum relatif aux déplacements professionnels effectués par les salariés concernés et souligne que trois des salariés occupent un emploi sédentaire excluant de facto la réalisation de déplacements professionnels. Réponse de la cour: Il résulte des constatations de l'inspecteur du recouvrement qu'aucun document ne lui a été soumis pendant le contrôle pour étayer l'absence de mise à disposition permanente des quatre salariés des deux véhicules professionnels, propriété de l'association. Si dans le cadre des échanges d'observations, la cotisante a transmis à l'inspecteur du recouvrement: * un courrier de la ville de [Localité 2] en date du 09 novembre 2018 relatif à l'expiration de son abonnement annuel au parking pour une carte venant à échéance le 28/11/2018, * une facture de remplacement d'ampoule de phare en date du 13 février 2018, * une facture de contrôle technique en date du 14/05/2018, * des factures d'entretien de deux véhicules de marque Citroën en date des 19/10/2017, 04/08/2016, 01/09/2016,17/10/2017, 02/06/2015, 18/02/2016, pour autant ces documents, qui ne concernent pas tous la période objet du redressement, sont inopérants à établir que la mise à disposition de ces véhicules a été limitée à un usage strictement professionnel. Il en est de même de la copie des notifications par lettres datées du 30 juillet 2012, aux quatre salariés dont les noms sont cités dans la lettre d'observations, la modification de leur contrat de travail, précisant qu'il sera mis en place à partir de [Localité 2] un transport sur [Localité 4] par co-voiturage et que les deux véhicules mis à disposition sont à usage strictement professionnel. Faute de justification que ces véhicules dont l'association est propriétaire, pour lesquels elle produit des factures d'entretien, ont été exclusivement utilisés à des fins professionnelles, et qu'ils n'ont pas été mis en permanence à disposition de ses salariés, le redressement est justifié ainsi que retenu par les premiers juges. Le jugement entrepris doit en conséquence être confirmé de ce chef. Les quatre chefs de redressement étant par conséquent justifiés, par réformation au jugement entrepris, la cour condamne l'association Centre de gestion agrée des Alpes du sud à payer à l'Urssaf Provence-Alpes-Côte d'Azur la somme de 13 969 euros en cotisations et contributions ainsi détaillée: * 1 874 euros au titre du chef de redressement n°1: prévoyance complémentaire-caractère obligatoire - ayants droit, * 3 175 euros au titre du chef de redressement n°2: prévoyance complémentaire: non-respect du caractère obligatoire, * 5 120 euros au titre du chef de redressement n°3: forfait social: jetons de présence, * 3 800 euros au titre du chef de redressement n°4: avantage en nature : principe et évaluation, outre celle de 1 365 euros au titre des majorations de retard, soit au total à 15 334 euros. Succombant en ses prétentions, l'association Centre de gestion agrée des Alpes du sud doit être condamnée aux entiers dépens et ne peut utilement solliciter l'application à son bénéfice des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile. Il serait par contre inéquitable de laisser à la charge de l'Urssaf Provence-Alpes-Côte d'Azur les frais exposés pour sa défense ce qui justifie de lui allouer à ce titre la somme de 1 000 euros.