Cour d'appel, Chambre 3-1, 15 janvier 2025, n° 20/05865

Motivation

MOTIFS Sur la détermination de l'actif successoral : - sur le compte-courant d'associé de M. [T] [J] dans la société Le Rallye M. [C] [J] conteste la valorisation retenue à hauteur de la somme de 2 982 589 euros du compte-courant d'associé détenu par son père au sein de la société Le Rallye et demande à ce que ce compte ne soit pas valorisé en faisant valoir que selon la doctrine administrative, la valeur doit être estimée compte-tenu de la situation financière de la société. Il fait ainsi valoir que la société Le Rallye n'a plus d'exploitation depuis 1984 et a été mise en sommeil, et ne pourra pas faire face à son passif, évalué à 3 991 969 euros au 31 décembre 2005. L'administration fiscale lui oppose que si l'article 758 du code général des impôts prévoit que la valeur déclarée d'un compte-courant doit résulter d'une estimation réaliste en fonction des possibilités pour l'associé de recouvrer sa créance, compte-tenu de la situation économique et financière réelle de la société, M. [C] [J] ne justifie pas au cas d'espèce de l'impossibilité de recouvrer le compte dès lors que l'analyse du bilan de la société au 31 décembre 2005 démontre l'existence d'immobilisations financières à l'actif pour un total de 4 915 226 euros. Sur ce, le compte-courant n'étant pas bloqué son évaluation doit être retenue à la valeur pour laquelle il peut être recouvré compte-tenu de la situation financière de la société, étant rappelé que faute de déclaration spontanée l'administration fiscale a mis en 'uvre la procédure de taxation d'office. Au regard des pièces produites par M. [C] [J] (pièces 7 et 17) il apparaît que celui-ci ne démontre pas l'impossibilité de recouvrer le montant du compte-courant à la valeur à laquelle il a été retenu considérant d'une part que si la trésorerie est insuffisante (capitaux propres négatifs à hauteur de -269 358 euros, résultat déficitaire à hauteur de -6 155 euros et chiffre d'affaires nul au 31 décembre 2005) l'administration fiscale établit que le montant des immobilisations financières est inscrit à l'actif du bilan de la société Le Rallye à hauteur de 4 915 226 euros, attestant des possibilités de recouvrement du compte-courant. D'autre part, si M. [C] [J] se prévaut de la " mise en sommeil " de la société depuis 1984 cette allégation n'est corroborée par aucun élément et ne fait en tout état de cause pas obstacle à une poursuite d'activité, sa radiation n'ayant pas été justifiée. En conséquence, il y a lieu de confirmer la valorisation retenue par l'administration fiscale au titre du compte-courant d'associé - sur les avoirs détenus dans les livres de la société Jyske Bank M. [C] [J] conteste l'estimation retenue à ce titre par l'administration fiscale à hauteur de la somme de 8 255 933 euros. Il soutient en premier lieu l'irrégularité de la procédure de taxation d'office au visa des articles L.199 et L. 76 B du livre des procédures fiscales en faisant valoir que l'administration fiscale, dans le cadre de son droit de communication des 17 et 18 décembre 2014, n'a pas transmis l'ensemble des relevés des comptes sur lesquels elle s'est fondée pour reconstituer les liquidités. M. [C] [J] ajoute que cette irrégularité affecte la procédure d'une erreur substantielle entraînant la décharge des impositions, soit un dégrèvement à hauteur de 3 179 166 euros. Subsidiairement il invoque le caractère exagéré de la taxation d'office au visa des articles L.66 du livre des procédures fiscales et 752 du code général des impôts en dénonçant la prise en compte de mouvements débiteurs datant de plus d'un an avant le décès de M. [T] [J] et le caractère arbitraire de la reconstitution de liquidités opérée. Dans tous les cas il demande la déduction des sommes virées sur le compte Crédit Mutuel et les sommes dépensées. L'administration fiscale fait valoir en réplique que le service vérificateur a démontré qu'une partie du prêt accordé par Jyske Bank à hauteur de 8 000 000 euros, n'avait pas été investie de sorte qu'au jour du décès de M. [T] [J], celui-ci disposait toujours de liquidités dans cet établissement à hauteur de 3 775 182 euros. L'administration fiscale précise également qu'elle s'est conformée aux dispositions de l'article L.76 B dans la mesure où elle n'est pas tenue de communiquer les documents qui n'ont pas été utilisés pour fonder une imposition et qu'en l'espèce, l'imposition n'est fondée que sur le compte n°[Numéro identifiant 1]. Sur ce, d'une part, aux termes de l'article L.76B du même code, l'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L.57 ou de la notification prévue à l'article L.76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. En revanche, ni l'article L.76B du livre des procédures fiscales ni l'obligation de loyauté dans l'établissement des impositions n'imposent à l'administration fiscale de mettre à la disposition du contribuable des documents qu'elle n'a pas retenus pour fonder les rectifications, afin de permettre à ce dernier d'apprécier si, parmi ces documents, figurent des éléments de nature à démontrer que l'imposition réclamée n'est pas due. En l'espèce, le 18 décembre 2014 l'administration fiscale a sollicité auprès de l'établissement bancaire Jyske Bank la communication des relevés bancaires de cinq comptes détenus par M. [T] [J] auprès de cette banque (pièce 20 de M. [C] [J]). Suite à la demande de communication de pièces formée par M. [C] [J], l'administration fiscale lui a adressé le 19 septembre 2016 un certain nombre de pièces, notamment sous la mention "4/ Documents fournis par la Jyske Bank " et s'en suit l'énumération des " mouvements financiers/comptes titres " pour les années 2007, 2008, 2009, et un document intitulé " dette réelle au 31/12/2009 et approximative au 15/03/2010 " (pièce 19 de M. [C] [J]). La généralité de ces termes ne permet pas à la cour de vérifier à quels comptes ces mouvements financiers sont rattachés. Les pièces visées au courrier de l'administration fiscale n'ont pas davantage été communiquées à la présente procédure. Pour autant, et s'agissant d'un moyen nouveau en cause d'appel, M. [C] [J] ne justifie pas avoir émis, depuis la date de transmission des pièces le 19 septembre 2019, de demande complémentaire, ni avoir alerté l'administration fiscale sur l'insuffisance des pièces communiquées, de sorte qu'il y a lieu de considérer que le défaut de communication des relevés de comptes autres que ceux rattachés au compte " Other [Numéro identifiant 1] ", à le supposer établi, ne constitue pas une irrégularité substantielle de nature à entacher la procédure de nullité. D'autre part, s'agissant d'une procédure de taxation d'office, l'administration , faute de déclaration de succession, a procédé à la reconstitution des avoirs de M. [T] [J] en utilisant les informations contenues dans des documents préalablement en possession de M. [C] [J],, à savoir l'assignation délivrée le [Date décès 3] 2011 par Mme [E] [J] à Jyske Bank et à Messieurs [W] et [C] [J] devant le tribunal de grande instance de Grasse et les échanges de conclusions, et en reconstituant, avec les éléments fournis par Jyske Bank, l'ensemble des mouvements financiers ayant impacté le prêt de 8 millions d'euros accordé le 27 septembre 2007 à M. [T] [J]. L'administration fiscale a ainsi établi que seule une partie du prêt a été affectée à des placements financiers, et que le surplus laisse apparaître un solde de 3 775 182 euros, et a ainsi valorisé ces avoirs à l'actif successoral à hauteur de la somme de 8 255 933 euros au jour du décès de M. [T] [J]. Au visa des articles L.193 et R.193-1 du livre des procédures fiscales il appartient au contribuable qui conteste l'imposition de démontrer le caractère exagéré de cette imposition. M. [C] [J] conteste le décompte opéré par l'administration fiscale en ce qu'elle a retenu, en sus des sommes de 4 026 252 euros (titres), et 454 499 euros (compte) qui ne sont pas remises en cause, une somme de 3 775 182 euros au titre des liquidités. Celui-ci soulève le caractère exagéré de la reconstitution opérée et demande a minima à ce qu'une déduction d'un montant de 2 348 074,70 euros soit retenue, ramenant les liquidités reconstituées à la somme de 831 091,30 euros au lieu de 3 179 166 euros. Pour autant, comme l'a relevé le premier juge, M. [C] [J] n'apporte aucun élément probant de nature à remettre en cause l'évaluation faite par l'administration fiscale à la suite des reconstitutions opérées avec l'ensemble des pièces visées dans sa réponse. La production, pour la première fois en cause d'appel, de pièces destinées à faire la preuve de sommes virées à partir du compte ou de sommes dépensées par M. [T] [J], n'a pas de valeur probante dès lors que d'une part, l'analyse de l'administration fiscale a d'ores et déjà intégré les différents mouvements financiers opérés sur le compte, et que d'autre part, les documents produits, à savoir les conclusions prises par la société Jyske Bank devant le tribunal de grande instance de Grasse le 26 juillet 2016 (uniquement pages 1, 2, 44 et 45), un document daté du 1er octobre 2007 écrit en langue anglaise et un document adressé le 18 avril 2016 à l'administration générale des finances publiques par Jyske Bank ne sont pas de nature à corroborer les déductions sollicitées (pièces 21, 22 et 23 de M. [C] [J]). En conséquence, il y a lieu de confirmer la valorisation retenue par l'administration fiscale au titre des avoirs détenus auprès de Jyske Bank. - sur le compte bancaire Crédit Mutuel/Hoist Kredit Aktiebolag : Au visa des articles L.66 du livre des procédures fiscales et 752 du code général des impôts M. [C] [J] conteste la réintégration dans l'actif successoral de la somme de 104 000 euros dès lors que l'administration fiscale a réintégré un chèque émis plus d'un an avant le décès de M. [T] [J], revêtant un caractère exagéré alors qu'il justifie de la réalité du débit et du caractère arbitraire de cette réintégration. L'administration fiscale fait valoir que M. [C] [J] soulève un moyen nouveau tenant à la limitation temporelle de l'article 752 du code général des impôts mais que cette règle n'a pas lieu à s'appliquer en l'absence de présomption légale de propriété. Elle ajoute que M. [C] [J], par ce biais, cherche à dissimuler sa défaillance dans la démonstration du caractère exagéré de l'imposition, charge qui lui incombe. Ainsi, s'agissant des trois comptes bancaires l'administration fiscale soutient qu'à défaut d'éléments contraires probants, l'ensemble des sommes doit être considéré comme figurant, à la date du décès de M. [T] [J], au crédit de ses comptes détenus dans ces organismes financiers et intégré dans l'actif successoral. - sur le compte bancaire Crédit Mutuel/International Associated Attorneys Ltd : M. [C] [J] soutient que M. [T] [J] a débité le compte Crédit Mutuel à raison de trois chèques d'un montant total de 130 000 euros, réintégré par l'administration fiscale. Au visa des articles L.66 du livre des procédures fiscales et 752 du code général des impôts M. [C] [J] conteste la réintégration dans l'actif successoral de cette somme dès lors que l'administration fiscale a réintégré des chèques émis plus d'un an avant le décès de M. [T] [J], revêtant un caractère exagéré alors qu'il justifie de la réalité du débit et du caractère arbitraire de cette réintégration. - sur le compte bancaire Crédit Mutuel.UBS : Pour les mêmes motifs M. [C] [J] conteste la réintégration de deux chèques émis au débit du compte Crédit Mutuel pour un total de 800 000 euros. Sur ce, et pour l'ensemble de ces trois comptes, l'administration fiscale, non pas au visa de l'article 752 du code général des impôts, mais au visa de l'article 750 ter, peut solliciter la réintégration à l'actif successoral des sommes retirées par le défunt, et ce, même au delà du délai d'un an avant son décès, lorsqu'elle établit que les sommes, retirées en espèces, par chèques ou par virement, ont été en réalité conservées par le défunt. S'agissant d'une procédure de taxation d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition, sauf procédure radicalement viciée dans son principe ou excessivement sommaire. Au cas particulier, étant rappelé que M. [T] [J] est décédé le [Date décès 4] 2010, l'administration fiscale a réintégré les sommes suivantes à l'actif de succession : -104 000 euros débités le 26 janvier 2007 au profit d'un compte détenu par la Hoist Kredit Aktiebolag, -50 000 euros débités par chèque le 3 juin 2008 au profit d'un compte détenu par l'organisme financier International Associated Attorneys Ltd, -50 000 euros débités par chèque le même jour au profit d'un compte détenu par l'organisme financier International Associated Attorneys Ltd, -30 000 euros débités par chèque le 20 mars 2008 au profit d'un compte détenu par l'organsime financier International Associated Attorneys Ltd, -800 000 euros transférés le 3 juin 2006 vers un compte hébergé par la banque suisse UBS, -200 000 euros transférés le 8 juillet 2008 à l'ordre de [M], OBS AG Zurich, [M] Immobilier, -600 000 euros transférés le même jour à l'ordre de [M], OBS AG Zurich, [M] Immobilier Sauf à contester la réintégration de sommes retirées plus d'un an avant le décès de M. [T] [J], alors que ce moyen est inopérant en l'espèce, M. [C] [J] n'apporte aucun élément de nature à faire la preuve que ces sommes, bien que déposées sur d'autres comptes, n'étaient plus détenues par le défunt à la date de son décès. Sur la détermination du passif successoral : - sur la régularité de la procédure de taxation d'office : A titre principal M. [C] [J] soulève l'irrégularité de la procédure de taxation au visa des articles L.199 C et L.76 B du livre des procédures fiscales au motif que dans le cadre du droit à communication, l'administration fiscale a omis de communiquer la copie du contrat de prêt de 8 000 000 euros signé par M. [J] le 27 septembre 2007 devant notaire alors qu'elle s'est fondée sur cette pièce, attestant d'une erreur substantielle entraînant la décharge de l'imposition. L'administration fiscale lui oppose le fait qu'elle n'est pas tenue de communiquer les documents qui sont librement accessibles directement par le contribuable, en l'occurrence des pièces transmises devant le tribunal judiciaire de Grasse. Sur ce, l'obligation d'information de l'administration fiscale ne vaut que pour les pièces qui ne sont pas accessibles au contribuable. En l'espèce, l'acte de prêt ressort de la pièce n°1 mentionnée au bordereau de communication joint à l'assignation délivrée le [Date décès 3] 2011 par Mme [E] [Z] veuve [J] devant le tribunal de grande instance de Grasse à l'encontre de la société Jyske Bank et de messieurs [W] et [C] [J] (pièce 16 de M. [C] [J]) de sorte que M. [C] [J], qui était valablement représenté à la procédure (pièce 21 de M. [C] [J]) ne peut sérieusement soutenir l'absence de communication par l'administration fiscale de cet acte de prêt aux termes du redressement dont il a fait l'objet en juillet 2016 alors qu'il détenait d'ores et déjà cette pièce, au c'ur de la procédure engagée par Mme [J]. Au demeurant, M. [C] [J] produit lui-même en pièce 14 1a copie de l'acte de prêt. Dès lors, aucune irrégularité substantielle ne peut être déduite de l'absence de communication par l'administration fiscale de l'acte de prêt conclu par M. [T] [J]. - sur le rejet du prêt hypothécaire : Subsidiairement, M. [C] [J] met en exergue le caractère exagéré du rejet du prêt hypothécaire au visa des articles L.66 et L.20 du livre des procédures fiscales et 768 du code général des impôts en faisant valoir qu'il résulte de ces textes que l'administration fiscale ne peut écarter du passif successoral que les dettes non justifiées ou postérieures au décès. Or, il soutient qu'en l'espèce, le contentieux judiciaire n'a été introduit que postérieurement au décès de M. [T] [J], soit le [Date décès 3] 2011, et est sans incidence sur le passif dès lors que ce contentieux, initié par la seconde épouse de M. [T] [J] n'a pas pour objet de contester la dette mais la sûreté réelle fournie par l'emprunteur. L'administration fiscale soutient en réponse qu'au vu des éléments communiqués par Mme [J] devant le tribunal de grande instance le service vérificateur a pu valablement considérer la dette comme litigieuse, l'excluant ainsi du passif de la succession. Sur ce, il apparaît d'une part que s'agissant d'un prêt conclu en 2007 pour dix ans, remboursable pendant cette durée par échéances trimestrielles, et le capital à l'issue de ce terme, le montant total du prêt ne peut, en tout état de cause, pas être inscrit au passif à hauteur de la somme empruntée, soit 8 millions d'euros. D'autre part, dans le cadre de la procédure de taxation d'office suivie par l'administration fiscale, après une première mise en demeure de déposer la déclaration de succession adressée le 18 mai 2011 à M. [C] [J] puis une seconde mise en demeure le 25 novembre 2015, toutes deux restées vaines, il est apparu que la dette invoquée par M. [C] [J] pouvait être considérée comme litigieuse dès lors qu'aux termes de l'assignation délivrée le [Date décès 3] 2011 par Mme [E] [Z] veuve [J], celle-ci sollicitait la nullité de l'acte de prêt signé par M. [T] [J] sans sa participation à l'acte authentique passé devant M. [C] [O], notaire, et contestait par ailleurs l'hypothèque prise par la société Jyske Bank, prêteur, sur la villa située à [Localité 6]. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a rejeté l'inscription au passif de cette dette considérée comme litigieuse. En conséquence, le jugement sera confirmé en toutes ses dispositions. Sur les frais et dépens : M. [C] [J], partie succombante, conservera la charge des dépens de l'instance et sera tenu de payer à la direction générale des finances publiques la somme de 2 000 euros en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile.