Cour d'appel, 4ème Chambre Section 3, 14 juin 2023, n° 21/00325

Motivation

MOTIFS I SUR LA PROCÉDURE La société [4] soulève des irrégularités affectant : - les opérations de contrôle, - la mise en demeure, - et la méthode de contrôle, par sondage. * opérations de contrôle La société [4] soutient en premier lieu que la lettre d'observations mentionne de façon incomplète et imprécise les documents consultés, certains de ces documents ne figurant pas dans la rubrique 'liste des documents consultés', en violation du principe du contradictoire issu de l'article R 243-59 al 5 du code de la sécurité sociale. En application de l'article R 243-59 al 5 du code de la sécurité sociale, les inspecteurs du recouvrement de l'URSSAF doivent, à l'issue du contrôle, communiquer à l'employeur 'un document daté et signé par eux mentionnant l'objet du contrôle, les documents consultés, la période vérifiée et la date de la fin du contrôle'. Ce texte n'impose donc pas la rédaction formelle d'une liste des documents consultés figurant en tête de la lettre d'observations, mais seulement la mention des documents consultés, pour permettre au cotisant de comprendre les fondements du redressement. Or, pour démontrer que la liste des documents consultés figurant en page 2 de la lettre d'observations est incomplète, en ce qu'elle ne mentionne pas le fichier des indemnités de transport, le fichier des bénéficiaires de la prime d'outillage ou le fichier 'Fillon 2012", la société [4] se réfère précisément aux indications de la lettre d'observations figurant en pages 7, 8, 10, 11, 13 et 14. Ces documents consultés par l'inspecteur du recouvrement sont donc bien mentionnés par la lettre d'observations, qui n'a pas à en détailler le contenu. La nature du document consulté résulte suffisamment des mentions de lettre d'observations, qui précise dans quel cadre il a été analysé : la lettre vise ainsi par exemple en page 14 'l'analyse des bulletins de paie et du fichier 'Fillon 2012 xls' produit par l'entreprise sur clé USB le 16 avril suivant extraction du logiciel de paie'. La société [4] reproche également à l'URSSAF d'avoir emporté des documents hors de l'entreprise, sans accord du président formalisé par un bordereau de remise, alors que l'inspecteur aurait dû les consulter sur place. Elle invoque à l'appui de ses dires les mentions de la lettre d'observations figurant en pages 14, 18 et 19, visant l'analyse de fichiers produits par l'entreprise sur clés USB les 24 mars et 16 avril 2014. Elle indique également que 4 CD ROM contenant de nombreux documents ont été remis à l'inspectrice, sans signature d'un bordereau de remise. L'URSSAF fait cependant valoir à juste titre que seul le fait d'emporter des documents originaux, et non des copies des documents remis, nécessite l'accord de la personne contrôlée. Ce n'est que dans sa rédaction issue du décret du 11 octobre 2019 que l'article R 243-59 le précise expressément, mais la même interprétation doit être retenue pour la période antérieure, en considération du but poursuivi par la règle, visant à garantir la restitution des documents originaux et la possibilité de leur exploitation concomitante par l'employeur, dans le cadre d'un débat contradictoire. C'est également l'interprétation retenue par le conseil d'Etat, en matière fiscale (CE 27 juillet 2005, n°2261111). Or la société [4] ne démontre pas que des documents originaux aient été emportés par l'inspecteur du recouvrement : les seules mentions de la lettre d'observations figurant en pages 14, 18 et 19 n'établissent pas que les documents visés aient été consultés en dehors de l'entreprise ; la remise de clés USB ne démontre pas davantage la transmission de documents originaux. La société [4] invoque en troisième lieu la communication de documents par un tiers à l'entreprise, sans accord de la société contrôlée, en violation de l'article R 243-59 du code de la sécurité sociale : elle indique qu'il résulte des pages 13 et 14 de la lettre d'observations que M.[J], salarié de la société [4], distincte de la société [4], a transmis à l'URSSAF des fichiers Excel des états Fillon 2012 et 2013. Sous réserve du droit de communication prévu par l'article L 114-19 du code de la sécurité sociale, la jurisprudence admet que 'les dispositions de l'article R.'243-59 du code de la sécurité sociale (...) n'autorisent pas l'agent chargé du contrôle à solliciter d'un tiers à l'employeur des documents qui n'ont pas été demandés à ce dernier' (Civ 2, 20 mars 2008, 07.12.797). S'il résulte des mentions de la lettre d'observations que le salarié d'une société tierce, ayant son siège social à [Localité 6], a remis des fichiers Excel à l'inspecteur du recouvrement, il n'est en revanche pas établi que ce salarié ait ainsi agi à la demande de l'URSSAF plutôt qu'à celle de la société [4]. L'URSSAF fait valoir à juste titre que la seule réception par les inspecteurs de documents adressés par un tiers ne peut suffire à invalider un redressement. C'est au cotisant qui invoque une telle irrégularité de la prouver. La société [4] soutient enfin que la lettre d'observations ne mentionne pas, pour tous les chefs de redressement, le mode de calcul du redressement, en violation de l'article R 243-59 du code de la sécurité sociale. Le tribunal rappelle cependant que la lettre d'observations, qui indique pour chaque chef de redressement et pour chaque année, l'assiette des cotisations et leur taux, ou leurs modalités de calcul, et le montant du redressement de cotisation qui en résulte, comporte aussi en annexe des tableaux détaillant, pour chaque chef de redressement, l'assiette ou les bases de calcul des cotisations redressées, salarié par salarié. Le jugement est donc confirmé en ce qu'il a retenu la régularité des opérations de contrôle. * mise en demeure La société [4] soutient en premier lieu que la mise en demeure du 24 décembre 2014 ne mentionne pas la nature des cotisations réclamées. La mention 'régime général', jointe à la référence expresse aux 'chefs de redressement notifiés le 28 octobre 2014", renseigne cependant suffisamment la société sur la nature des cotisations réclamées. La société [4] indique en second lieu que la mise en demeure ne donne pas de précisions suffisantes sur les majorations réclamées, puisqu'elle ne distingue pas entre les majorations initiales et les majorations complémentaires, et ne mentionne pas leur taux. L'URSSAF fait valoir que la mise en demeure ne peut porter sur des majorations complémentaires, qui ne sont décomptées qu'à partir du 1er février de l'année qui suit celle au titre de laquelle les régularisations sont effectuées, par application de l'article R 243-18, dans sa version applicable au litige. Par ailleurs l'indication du montant des majorations de retard et de la période à laquelle elles se rapportent permet au cotisant de connaître la cause et l'étendue de son obligation. Enfin, le tribunal rappelle justement que la mise en demeure est valide même en cas de différence infime entre le montant de la somme réclamée dans la mise en demeure et le montant de celle figurant dans la lettre d'observations. * méthode de contrôle La société [4] reproche à l'URSSAF d'avoir eu recours à une méthode de contrôle par échantillonnage et extrapolation, sans accord préalable de la société, et sans respecter la procédure prévue par l'article R 243-59-2 du code de la sécurité sociale. L'URSSAF rappelle que l'article R 243-59-2 ne soumet l'inspecteur du recouvrement au respect de la procédure que ce texte édicte que lorsqu'il est procédé par échantillonnage et extrapolation. Les pièces produites établissent en l'espèce que si de premières vérifications ont été opérées par sondage, quant à la prime d'outillage ou quant aux indemnités de transport, le redressement de cotisations a ensuite été effectué sur des bases réelles, permettant d'établir le montant exact de l'assiette des cotisations. La société [4] dispose donc de l'ensemble des informations lui permettant de débattre contradictoirement du bien fondé du redressement, de sorte qu'aucune irrégularité tenant à la méthode de contrôle utilisée ne peut être utilement invoquée. *** Le jugement est donc confirmé en ce qu'il a rejeté les exceptions de nullité soulevées par la société [4]. II SUR LE FOND * chef de redressement n°1: indemnités de transport (580.148 euros) La société [4] a versé à l'ensemble de ses salariés, de 2011 à 2013, une indemnité de transport forfaitaire de 10,70 euros par jour travaillé, en application de l'arrêté du 20 décembre 2002. L'article 2 de cet arrêté prévoit que: 'L'indemnisation des frais professionnels s'effectue : 1° Soit sous la forme du remboursement des dépenses réellement engagées par le travailleur salarié ou assimilé ; l'employeur est tenu de produire les justificatifs y afférents. Ces remboursements peuvent notamment porter sur les frais prévus aux articles 6, 7 et 8 (3°, 4° et 5°) ; 2° Soit sur la base d'allocations forfaitaires ; l'employeur est autorisé à déduire leurs montants dans les limites fixées par le présent arrêté, sous réserve de l'utilisation effective de ces allocations forfaitaires conformément à leur objet. Cette condition est réputée remplie lorsque les allocations sont inférieures ou égales aux montants fixés par le présent arrêté aux articles 3, 4, 5, 8 et 9.' Concernant les indemnités de transport, l'article 4 de l'arrêté du 20 décembre 2002 énonce que : 'Lorsque le travailleur salarié ou assimilé est contraint d'utiliser son véhicule personnel à des fins professionnelles, l'indemnité forfaitaire kilométrique est réputée utilisée conformément à son objet dans les limites fixées par les barèmes kilométriques annuellement publiés par l'administration fiscale.' L'inspecteur du recouvrement, en l'absence de production de pièces justificatives de l'utilisation effective de ces indemnités conformément à leur objet, a réintégré dans l'assiette des cotisations les indemnités de transport versées à des salariés ayant parcouru moins de 20 kilomètres par jour. L'URSSAF explique que l'inspecteur du recouvrement a admis, par mesure de tolérance, que l'indemnité de 11,77 euros par jour correspondait au coût d'un trajet de 20 kilomètres (11,77 / 0,561 prix du kilomètre selon barème fiscal 2011). La société [4] soutient que ses salariés, mis à disposition de la société [2], et travaillant en horaires décalés, ne peuvent pas prendre les transports en commun et sont contraints de venir travailler en voiture sur les différents sites de cette société. Elle soutient que les modalités du calcul du redressement sont erronées, puisqu'elles reposent sur un barème fiscal en vigueur en 2010, pour un véhicule de 6 CV, sans prendre en compte le fait que certains salariés ont un véhicule de plus de 6 CV. Elle conclut ainsi à titre principal à l'annulation de ce chef de redressement. A titre subsidiaire, elle demande la déduction du coût du transport en commun le plus économique pour chaque salarié, conformément à la circulaire du 7 janvier 2003. - sur le principe du redressement La déduction des allocations forfaitaires de l'assiette des cotisations est subordonnée, par application de l'article 2 de l'arrêté du 20 décembre 2002, à l'utilisation effective de ces allocations forfaitaires conformément à leur objet. Selon une jurisprudence constante, la charge de la preuve de l'utilisation d'une indemnité forfaitaire conformément à son objet incombe à l'employeur. Il incombe à la société [4], qui invoque la présomption d'utilisation conforme à son objet posée par l'article 4 de l'arrêté, de prouver que 'le travailleur salarié est contraint d'utiliser son véhicule personnel à des fins professionnelles'. La société [4], qui ne procède que par affirmation générale, ne produit en l'espèce aucune pièce, pour chacun des salariés concernés, permettant d'établir que chacun : - utilise effectivement son véhicule pour effectuer le trajet entre son domicile et son lieu de travail, - et se trouve contraint de le faire, du fait de son lieu de travail ou de ses horaires de travail, et en l'absence de transports en commun. Le principe du redressement n'est donc pas contestable, en l'absence de preuve de l'utilisation effective de la totalité des indemnités forfaitaires conformément à leur objet. - sur le montant du redressement La société [4] soutient que le montant du redressement est erroné, en premier lieu parce que ses modalités de calcul reposent sur un barème fiscal en vigueur en 2010, pour un véhicule de 6 CV, sans prendre en compte le fait que certains salariés ont un véhicule de plus de 6 CV. L'URSSAF fait cependant valoir à juste titre que, par mesure de tolérance, l'inspecteur n'a réintégré dans l'assiette des cotisations que les indemnités de transport versées à des salariés ayant parcouru moins de 20 kilomètres par jour, et que seule cette distance a été prise en compte par l'inspecteur. L'inspecteur n'a donc pas chiffré le redressement en fonction de la puissance fiscale ni du barème fiscal. La société [4] demande à titre subsidiaire la déduction du coût du transport en commun le plus économique pour chaque salarié, conformément à la circulaire du 7 janvier 2003. L'URSSAF soutient à tort que la circulaire invoquée n'est pas applicable en l'espèce : elle n'a été abrogée que le 1er avril 2021, postérieurement au contrôle en cause, et l'inspecteur du recouvrement y fait expressément référence dans la lettre d'observations. Il résulte de la circulaire du 7 janvier 2003 (p 34) que lorsque le salarié utilise son véhicule personnel pour convenance personnelle, pour effectuer le trajet entre son domicile et son lieu de travail, 'la prise en charge des indemnités de transport ne peut être exonérée qu'à concurrence du tarif du transport en commun le plus économique'. La société [4] justifie de façon exhaustive, salarié par salarié, que la distance séparant son domicile de son lieu de travail impose l'utilisation d'un moyen de transport. Elle justifie également, pour chacun d'entre eux, du tarif du transport en commun le plus économique. Il est donc établi qu'à concurrence de ce tarif, les indemnités de transport versées le sont conformément à leur objet, contrairement à ce que soutient l'URSSAF. La société [4] peut donc légitimement déduire des indemnités réintégrées dans l'assiette des cotisations le coût du transport en commun le plus économique pour chaque salarié. Les modalités de calcul des assiettes de cotisations rectifiées et du montant des cotisations qui en résulte sont précisément détaillées par les pièces produites par la société [4], et ne font pas l'objet de contestation de la part de l'URSSAF. Le redressement effectué par l'URSSAF de ce chef, d'un montant de 580.148 euros, doit donc être ramené à la somme de 423.791 euros. La somme payée en trop par la société [4] (156.357 euros) doit lui être restituée, sauf la faculté pour l'URSSAF de lui opposer compensation avec les majorations restant dues. Les intérêts au taux légal du solde à restituer ne peuvent courir qu'à compter du présent arrêt, la société [4] n'ayant justifié que devant la cour de l'utilisation partielle des indemnités de transport versées conformément à leur objet. Le jugement est donc infirmé en ce qu'il a validé pour le tout ce chef de redressement. * chef de redressement n°2: prime outillage (51.999 euros) La société [4] verse à ses salariés une prime d'outillage destinée à compenser la charge de l'achat et de l'entretien des outils leur appartenant utilisés dans leurs fonctions. Faute de production de pièces justificatives de l'utilisation conforme de la prime à son objet, l'inspecteur a réintégré les primes versées dans l'assiette des cotisations. La société [4] conteste ce chef de redressement, en indiquant que ses salariés sont propriétaires des outils qu'ils utilisent, et doivent les entretenir et les remplacer. Elle soutient également que les modalités de calcul du redressement ne sont pas indiquées. L'URSSAF fait cependant valoir à juste titre : - que la société [4], qui ne produit pas de factures d'achat ni d'entretien du matériel réglées par ses salariés, ni d'autres pièces démontrant que les salariés utilisent du matériel leur appartenant, ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe, de l'utilisation effective de ces primes conformément à leur objet, au sens de l'article 2 de l'arrêté du 20 décembre 2002 ; - que la lettre d'observations indique en page 11 l'assiette des cotisations, leur taux et le montant du redressement de cotisation qui en résulte, et comporte en annexe 3 des tableaux détaillant les bases de calcul du redressement, salarié par salarié. Le jugement est donc confirmé en ce qu'il a validé ce chef de redressement. * chefs de redressement n°3 et 4: réduction loi Fillon 2011 et 2012 (76.325 euros et 124.635 euros) En application de l'article L 241-13 du code de la sécurité sociale, les employeurs bénéficient d'une réduction générale de cotisations, dite réduction Fillon, sur les bas salaires. Selon l'article D 241-7 du code de la sécurité sociale, cette réduction des cotisations est égale au produit de la rémunération par un coefficient. Ce coefficient est fonction d'une fraction comportant au numérateur le SMIC, et au dénominateur la rémunération du salarié. Ainsi, plus le numérateur est élevé et le dénominateur faible, plus le coefficient augmente. - pour l'année 2011 Pour les salariés hors mensualisation, qui ne sont pas présents toute l'année ou dont le contrat est suspendu, la fraction du montant du SMIC correspondant au mois d'absence est corrigé par le rapport entre la rémunération versée et celle qui aurait été versée si le salarié avait été présent tout le mois. L'inspecteur du recouvrement a constaté que la société [4] n'a pas appliqué cette correction du SMIC pour les salariés dont le contrat était suspendu. La société [4] reproche en premier lieu à l'URSSAF de s'être fondée sur un fichier des salariés dont le contrat était suspendu, transmis par M.[J], salarié de la société tierce [4]. Comme indiqué plus haut, la société [4] ne rapporte cependant pas la preuve, qui lui incombe, que ce salarié ait ainsi agi à la demande de l'URSSAF plutôt qu'à celle de la société [4]. L'URSSAF, qui indique n'avoir pas sollicité M.[J], fait valoir à juste titre que la seule réception par les inspecteurs de documents adressés par un tiers ne peut suffire à invalider un redressement. La société [4] soutient également que l'URSSAF n'a pas mentionné dans la lettre d'observations, la formule de calcul sur laquelle elle s'est basée pour redresser le cotisant. La lettre d'observations, qui comporte référence expresse à l'article D 241-7 déterminant la formule de calcul de la réduction, rappelle en page 13, les bases du redressement, détaillées salarié par salarié dans le tableau figurant en annexe 4. - pour les années 2012 et 2013 L'inspecteur du recouvrement a constaté que le montant des heures supplémentaires correspondant au solde du compte épargne temps des salariés n'a pas été intégré au dénominateur de la formule de calcul de la réduction, alors que les heures étaient prises en compte pour la détermination du SMIC au numérateur. En dehors des moyens identiques tirés de l'irrégulartité des opérations de contrôle, auxquels il a été répondu plus haut, la société [4] soutient également que la lettre d'observations ne fait pas mention des modalités de calcul de la réduction de cotisations retenue par l'inspecteur. Cette formule, en vigueur depuis le 1er janvier 2012, est cependant expressément rappelée en page 13 de la lettre d'observations. Les tableaux figurant en annexes 5 et 6, pour les années 2012 et 2013, détaillent les bases du redressement appliqué, salarié par salarié. Le jugement est donc confirmé en ce qu'il a validé ces deux chefs de redressement. *** Du fait de l'infirmation partielle du chef de redressement n°1 relatif aux indemnités de transport, le montant total du redressement est ramené à 711.204 euros (867.561 - 580.148 + 423.791) au titre des cotisations. *** * remise des majorations de retard La société [4] demande remise intégrale des majorations de retard complémentaires visées par les mises en demeure des 24 décembre 2014 et 5 et 10 février 2015, soit la somme de 84.881 euros, en se prévalant de sa bonne foi. L'URSSAF rappelle cependant qu'en application de l'article R 244-2 du code de la sécurité sociale, les tribunaux judiciaires statuent en dernier ressort, quel que soit le chiffre de la demande, lorsqu'ils sont saisis de recours contre des décisions prises en application de l'article R. 243-20 et du II de l'article R. 133-9-1. L'appel du jugement est donc irrecevable du chef des majorations de retard. *** Le tribunal a exactement statué sur le sort des dépens et les frais irrépétibles. En cause d'appel, il n'y a pas lieu application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile. Chacune des parties conservera la charge des dépens d'appel qu'elle a exposés.