Cour de cassation, Assemblée plénière, 19 mai 2017, n° 15-28.777, ECLI:FR:CCASS:2017:PL00632

Annexes

MOYEN ANNEXE au présent arrêt : Moyen produit par la SCP Bouzidi et Bouhanna, avocat aux Conseils, pour l'union de recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d'allocations familiales Rhône-Alpes. LE POURVOI REPROCHE A L'ARRET ATTAQUE D'AVOIR annulé les redressements litigieux auxquels l'URSSAF de la Loire a procédé pour les exercices 2006 et 2007 à l'encontre de la société Casino de Montrond-les-Bains au titre du refus de la déduction forfaitaire spécifique pour frais professionnels d'une part aux salariés de cette entreprise non affectés aux jeux et aux services annexes réservés aux joueurs et d'autre part à M. Z..., membre du comité de direction de ce casino ; AUX MOTIFS PROPRES QUE, par application des premier et troisième alinéas de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, tout avantage en nature ou en espèces attribué en contrepartie ou à l'occasion du travail doit être soumis à cotisation sociale et il ne peut être opéré sur la rémunération de déduction au titre des frais professionnels que dans les conditions et limites fixées par un arrêté interministériel ; que le législateur a toutefois accordé à certaines professions, présumées engager des frais plus importants que des salariés ordinaires, une déduction forfaitaire spécifique sur l‘assiette des cotisations sociales ; qu'ainsi l'article 9 de l'arrêté du 20 décembre 2002 relatif aux frais professionnels déductibles pour le calcul des cotisations de sécurité sociale dispose dans sa rédaction issue de l'arrêté du 25 juillet 2005 seule applicable à la période ici litigieuse, qui ne porte que sur les années 2006 et 2007) que : "les professions prévues à l'article 5 de l'annexe IV du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur au 31 décembre 2000 qui comportent des frais dont le montant est notoirement supérieur à celui résultant du dispositif prévu aux articles précédents peuvent bénéficier d'une déduction forfaitaire spécifique. Cette déduction est, dans la limite de 7 600 euros par année civile, calculée selon les taux prévus à l'article 5 de l'annexe IV du code précité. L'employeur peut opter pour la déduction forfaitaire spécifique lorsqu'une convention ou un accord collectif du travail l'a explicitement prévu ou lorsque le comité d'entreprise ou les délégués du personnel ont donné leur accord" ; que parmi les professions prévues par l'article 5 de l'annexe IV précitée figurent en particulier les personnels suivants "casinos et cercles : personne supportant des frais de représentation et de veillée 8 % ; - personnel supportant des frais de double résidence 12 % ; - personnel supportant à la fois des frais de représentation et de veillée et des frais de double résidence 20 %" ; que cette référence au code général des impôts et à la réglementation fiscale s'explique par le fait qu'au départ cette déduction supplémentaire était calquée sur la déduction forfaitaire spécifique accordée en matière fiscale dont bénéficiait alors ces mêmes professions ; que cette déduction a été supprimée au plan fiscal en décembre 2000 mais subsiste encore à ce jour en matière de cotisations sociales ; que la question posée par le présent litige est celle de savoir si, comme le soutient la SAS Casino de Montrond-les-Bains, tous les salariés de cette entreprise de casino peuvent bénéficier de cette déduction supplémentaire pour frais professionnels dès lors qu'ils justifient exposer de tels frais ou si celle-ci est, comme le soutient l'URSSAF de la Loire, limitée aux salariés dont les fonctions sont liées directement aux jeux ou se rattachent aux services annexés réservés aux joueurs ; que cette formulation se réfère directement à la doctrine énoncée par les circulaires des services fiscaux et validée par la jurisprudence du Conseil d'Etat, qui en son temps considérait que pouvaient bénéficier de cette déduction fiscale les personnels "affectés aux activités de casino, y compris les services annexes mais non à l'ensemble des employés susceptibles d'exposer des frais de représentation, de veillée ou de double résidence" et que le bénéfice devait donc en être limité "aux personnes exerçant effectivement leurs activités professionnelles dans les salles dont l'accès est exclusivement réservé aux joueurs, que leurs fonctions soient liées directement aux jeux ou qu'elles se rattachent aux services annexes réservés aux joueurs" (arrêt CE 21 décembre 1994) ; que cette interprétation du texte de l‘article 5 de l‘annexe IV au code général des impôts se référait ainsi directement au fait qu'à l'époque les jeux se trouvaient dans des salles réservées qui n'étaient accessibles qu'aux joueurs et après paiement par ceux-ci d'un droit de timbre ; qu'or ce droit de timbre a été supprimé par la loi de finances rectificative du 30 décembre 2005 et les salles réservées aux joueurs ont été supprimées par le décret n° 2006-1595 du 13 décembre 2006, complété par l'arrêté du 14 mai 2007 relatif à la réglementation des jeux dans les casinos qui dispose en son article 21 que "dans les locaux où l'accès au public est libre, aucun jeu d'argent ne pourra être exploité. Tous les jeux autorisés peuvent être exploités dans une ou plusieurs salles de l'établissement à la seule condition que l'identité de toutes les personnes ayant pénétré dans cette ou ces salles ait été vérifiée au préalable" ; que cette nouvelle organisation des casinos et la suppression corrélative des salles réservées aux jeux a fondamentalement modifié les conditions d'exercice de leur métier par les employés de casinos et a rendu complètement obsolète, l'interprétation donnée du texte litigieux par la doctrine fiscale, celle-ci n'ayant bien évidemment pas pu évoluer puisqu'elle concernait un avantage fiscal supprimé depuis plusieurs années lors de cette réforme des casinos ; quoi qu'il en soit, la doctrine sociale ou la doctrine fiscale contenues dans des circulaires dépourvues de valeur réglementaire, ne saurait ajouter des conditions à l'octroi d'avantages résultant de normes supérieures ; que l'article 9 précité de l'arrêté du 20 décembre 2002, dans sa rédaction applicable en la cause, se borne à faire référence aux professions et aux taux prévus à l'article 5 de l'annexe IV du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur au 31 décembre 2000, ce qui n'implique pas qu'il soit fait application d'une doctrine fiscale qui a, par le passé, limité le champ d'application de ces dispositions (2e Civ., pourvoi n° 13-11.630) ; que peuvent donc bénéficier de cette déduction, tous les employés du casino qui justifient supporter des frais de représentation, de veillée ou de double résidence ; qu'il appartient à l'URSSAF de la Loire, pour pouvoir procéder au redressement litigieux des cotisations dues par la SAS Casino de Montrond-les-Bains de préciser quels sont les salariés de cette entreprise pour lesquels son contrôleur a estimé indue l'application de la déduction forfaitaire spécifique ; qu'en ce qui concerne le 3e chef de redressement, l'unique salarié concerné par la procédure est M. Z..., membre du comité de direction ; que l'URSSAF s'oppose à l'attribution à ce salarié de la déduction forfaitaire spécifique pour frais professionnels au motif que l'indemnisation des frais professionnels des agents ayant des fonctions de direction, de gestion dans l'entreprise ou de mandataire social s'effectue toujours au réel ; que la simple lecture de la fiche de poste de l'intéressé permet toutefois de constater d'une part que ce salarié n'a aucune fonction de direction, de gestion ou de mandataire social, mais que l'intéressé est un cadre supérieur de l'entreprise qui a pour fonctions de contrôler le bon déroulement des jeux, le respect par les équipes de l'ensemble de la réglementation des jeux ainsi que notamment l'orientation et le conseil des clients dans l'utilisation des produits et des services du casino ; que son activité professionnelle est bien en lien avec l'activité de casino et de jeux ; qu'il n'est par ailleurs pas contesté qu'il expose des frais ouvrant droit à la déduction forfaitaire spécifique, notamment de veillée et de représentation puisqu'il est règlementairement, les jours où il est de service, obligé d'être présent dans les salles de jeux ; qu'il en résulte que c'est à tort que l'URSSAF lui conteste ce droit à cette déduction forfaitaire, et que le redressement n° 3 le concernant doit donc être annulé ; qu'en ce qui concerne les autres salariés concernés par le 2e chef de redressement, effectué au titre des personnes non affectées "aux salles de jeux ou aux services annexes réservés aux joueurs" force est de constater qu'aucun des documents que l'URSSAF verse aux débats ne permet de connaître les constatations nominatives auxquelles son contrôleur a procédé à leur sujet, et qu'en particulier la lettre d'observations du 5 novembre 2008, communiquée à la cour par l'URSSAF de la Loire le 26 janvier 2015 avec ses conclusions d'appel incident après cassation n'est assortie matériellement d'aucune annexe et ne contient au titre de ce chef particulier de redressement ni liste des salariés concernés ni renvoi à une telle annexe dont l'existence ne saurait se présumer ; que la cour ne peut que considérer que l'URSSAF ne justifie en l'état aucunement que son contrôleur a procédé à des constatations concrètes et détaillées concernant, salarié par salarié, son absence de frais professionnels ouvrant droit à la déduction forfaitaire litigieuse ; que c'est donc à tort que l'URSSAF de la Loire se prévaut de la présomption posée par l'article L. 243-7 du code de la sécurité sociale, qui ne peut jouer en l'absence de constatations effectives de l'agent contrôleur et le redressement litigieux doit être également annulé comme mal fondé ; "ET AUX MOTIFS éventuellement ADOPTES QUE le dispositif en vigueur pendant la période ayant fait l'objet du contrôle issu de la combinaison des dispositions de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, de l'arrêté du 20 décembre 2002 relatif aux frais professionnels déductibles pour le calcul des cotisations de sécurité sociale, modifié par l'arrêté du 25 juillet 2005, prévoyait une exclusion des frais professionnels de l'assiette des cotisations de sécurité sociale, sous forme d'un taux et d'une déduction forfaitaire spécifique plafonnée par année civile, notamment pour le personnel des casinos et cercles au sens de l'article 5 de l'annexe IV du code général des impôts dans sa rédaction en vigueur au 30 décembre 2000, s'il supportait des frais de représentation et de veillée et des frais de double résidence ou ces deux catégories de frais à la fois, frais dont le montant est notoirement supérieur à celui pris en compte par les autres dispositions fiscales ; qu'il résulte de la lettre d'observation du 25 novembre 2008 que, jusqu'au 30 octobre 2006, la société Casino de Montrond-les-Bains appliquait cette déduction au personnel relevant de l'activité de jeux de boule et jeux traditionnels, aux croupiers, aux membres du comité de direction (autres que mandataires sociaux et titulaires d'un contrat de travail) puis qu'à partir du 1er novembre 2006, elle avait étendu cet abattement aux catégories de personnel présent à l'accueil, au bar, au service de restaurant, à la caisse, à la surveillance vidéo, à la technique et à la sécurité ainsi qu'à André Z..., membre du comité de direction, responsable de sécurité ; que depuis la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 en vigueur au 1er mars 2006 et son décret d'application, il n'existe plus, dans les casinos, de salles dont l'accès soit exclusivement réservé aux joueurs titulaires d'une carte d'admission soumise à droit de timbre ; qu'il en découle que, pour définir le personnel susceptible d'être admis au bénéfice de la déduction litigieuse, le critère de classification jurisprudentiel entre, d'une part, le personnel exerçant son activité dans ce type de salle ou attaché aux services annexes à ces salles et proposés aux joueurs et, d'autre part, le reste du personnel, n'est plus opérant ; que toute personne entrant dans l'enceinte du casino accède aux salles de jeux traditionnels ou machines à sous, les jeux traditionnels ou pas n'étant plus placés dans des salles à accès réservé ; que l'URSSAF a ajouté une condition non prévue par ces mêmes textes en retenant, comme fondement de son redressement et unique critère d'application de la déduction forfaitaire spécifique, l'affectation exclusive des salariés concernés à une salle de jeu ou à un service annexe ; que c'est à tort qu'elle a exclu de façon systématique de la déduction forfaitaire spécifique les salariés chargés du contrôle d'identité ou secrétaires physionomistes situés à l'entrée du casino ou des salles de jeu, les agents de sécurité situés à l'entrée du casino ou amenés à se déplacer occasionnellement dans les salles de jeu en cas d'incident, les surveillants de la salle vidéo, les techniciens et mécaniciens des machines à sous et le personnel du bar et du restaurant : - alors que ces personnels dispensent des services dont bénéficient les joueurs, - alors que l'inspecteur de l'URSSAF n'a pas constaté que ces personnels ne supportaient pas des frais de représentation et de veillée, des frais de double résidence ou ces deux catégories à la fois, - alors que l'employeur indique que ce personnel supportait ce type de frais, était soumis à des horaires de travail de nuit et de veillée, des frais de double résidence ou ces deux catégories de frais à la fois, - qu'alors que l'employeur justifie d'un accord d'entreprise à effet au 1er novembre 2005 sur le travail de nuit dans lequel il est indiqué que le travail de nuit représente 50 % de l'activité globale du Casino de Montrond-les-Bains, - alors que l'employeur justifie avoir recueilli le 23 octobre 2006 l'avis favorable des représentants de son personnel sur la possibilité pour le personnel des jeux traditionnels, des machines à sous, du bar et de la sécurité d'opter pour la DFS ; que l'URSSAF a également ajouté au texte en réintégrant l'abattement appliqué par la société Casino de Montrond-les-Bains au membre du comité de direction Z... au motif que ce dernier n'était pas directement affecté à une salle de jeux ou de services annexes aux joueurs alors que l'intéressé était responsable de sécurité dans le casino, qu'à ce titre, la surveillance des joueurs, de la salle et le contrôle des jeux dans le cadre de la législation des établissements de jeux entraient dans ses attributions comme permet de le constater un descriptif de fonction produit par le cotisant ; qu'il n'apparaît pas à la lecture de la lettre d'observations que l'inspecteur chargé de ce contrôle avait relevé sur des plannings que M. Z... n'était pas présent pendant les horaires de travail tardif ; que pour l'ensemble de ces motifs, ces chefs de redressement seront annulés ; ALORS D'UNE PART QU'en vertu de la doctrine fiscale, la déduction forfaitaire spécifique prévue pour les personnels des casinos et cercles supportant des frais de représentation et de veillée ou de double résidence, bénéficie, s'agissant d'une société gérant un casino, aux personnels affectés aux activités de casino, y compris les services annexes, mais non à l'ensemble du personnel susceptible de supporter lesdits frais ; qu'en jugeant que tous les employés du casino qui justifient supporter des frais de représentation, de veillée ou de double résidence peuvent bénéficier de cette déduction, la cour d'appel a violé les articles L. 242-1 du code de la sécurité sociale et 9 de l'arrêté du 20 décembre 2002 ; ALORS D'AUTRE PART QU'en vertu de la doctrine fiscale, la déduction forfaitaire spécifique prévue pour les personnels des casinos et cercles supportant des frais de représentation et de veillée ou de double résidence, bénéficie, s'agissant d'une société gérant un casino, aux personnels affectés aux activités de casino, y compris les services annexes, mais non à l'ensemble du personnel susceptible de supporter lesdits frais ; qu'en retenant, pour juger que tous les employés du casino pouvaient bénéficier de la déduction forfaitaire spécifique, que la nouvelle réglementation des jeux - en particulier la loi de finances du 30 décembre 2005 ayant supprimé le droit de timbre et le décret n° 2006-1595 du 13 décembre 2006 complété par l'arrêté du 14 mai 2007 - avait supprimé les salles exclusivement réservées aux jeux, quand cela ne fait pas disparaître la distinction entre les activités de casino et les autres, la cour d'appel a statué par des motifs inopérants et privé sa décision de base légale au regard des articles L. 242-1 du code de la sécurité sociale et 9 de l'arrêté du 20 décembre 2002 ; ALORS DE TROISIEME PART QUE la lettre d'observations qui doit être remise au cotisant à l'issue du contrôle, doit préciser les omissions ou erreurs qui ont été relevées ainsi que la nature, le mode de calcul et le montant des redressements envisagés et indiquer à l'intéressé qu'il dispose d'un délai de trente jours pour y répondre, mais n'a pas à préciser la liste nominative des salariés concernés par le redressement ; qu'en l'espèce, s'agissant de la déduction forfaitaire spécifique, la lettre d'observations du 5 novembre 2008 contenait toutes les mentions nécessaires permettant à la société de faire valoir ses observations, notamment quant à la réglementation applicable et aux catégories de salariés ne pouvant pas bénéficier de la déduction forfaitaire spécifique ; qu'en reprochant à l'organisme de recouvrement de ne pas avoir précisé la liste nominative des salariés concernés par le redressement, la cour d'appel a violé les articles L. 242-1, R. 243-59 du code de la sécurité sociale et 9 de l'arrêté du 20 décembre 2002 ; ALORS DE QUATRIEME PART QUE les juges du fond sont tenus de répondre aux conclusions des parties ; que l'URSSAF Rhône-Alpes avait exposé dans ses écritures qu'au regard de la règlementation des jeux, en particulier des articles 12, 13 et 14 de l'arrêté du 14 mai 2007, les membres du comité de direction ne peuvent bénéficier de la déduction forfaitaire spécifique, d'une part parce qu'ils n'ont pas le droit de cumuler leurs fonctions avec celle d'employé de jeux, d'autre part parce qu'ils exercent des fonctions dirigeantes, ayant seuls qualité, avec le directeur, pour s'occuper de l'exploitation des jeux et donner des ordres au personnel, et étant amené à remplacer le directeur dans toutes ses obligations, en cas d'absence de celui-ci ; qu'en affirmant, au regard de la seule fiche de poste de l'intéressé qu'il n'avait aucune fonction de direction, de gestion ou de mandataire social, sans répondre aux conclusions de l'URSSAF sur le fait qu'en tant que membre du comité de direction il exerçait réglementairement des fonctions dirigeantes, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ; ALORS subsidiairement QUE le bénéfice de la déduction forfaitaire spécifique prévue par l'article 5 de l'annexe IV du code général des impôts est subordonné à la preuve par l'employeur que chacun des salariés pour lequel il a pratiqué cette déduction a effectivement supporté des frais de représentation, et de veillée ou de double résidence ; qu'en l'espèce, pour annuler le 2e chef de redressement, la cour d'appel a relevé que l'URSSAF ne justifiait pas, salarié par salarié, de l'absence de frais professionnels ouvrant droit à la déduction forfaitaire spécifique ; qu'en statuant ainsi, quand il incombait à l'employeur de justifier pour chacun d'eux qu'ils avaient été contraints d'exposer de tels frais en raison de leurs conditions de travail, la cour d'appel a renversé la charge de la preuve et violé l'article 1315 du code civil ; ALORS subsidiairement QUE le bénéfice de la déduction forfaitaire spécifique prévue par l'article 5 de l'annexe IV du code général des impôts est subordonné à la preuve par l'employeur que chacun des salariés pour lequel il a pratiqué cette déduction a effectivement supporté des frais de représentation, et de veillée ou de double résidence ; qu'en l'espèce, pour annuler le 3e chef de redressement concernant M. Z..., la cour d'appel a énoncé que l'URSSAF n'avait pas contesté qu'il exposait des frais ouvrant droit à la déduction forfaitaire spécifique, notamment de veillée et de représentation ; qu'en statuant ainsi, la cour d'appel a encore renversé la charge de la preuve et violé l'article 1315 du code civil ;